29.05.2018

Швейцарская Конфедерация и План действий ОЭСР по противодействию размыванию налогооблагаемой базы и выводу прибыли из-под налогообложения

Маргарита Прозорова
Руководитель отдела юридического перевода
ЗАО «Дабл Ю Би Эл Дистрибьюшн»
analytics@worldbiz.ru

В связи с появлением Проекта BEPS юрисдикции и задействованные в них компании столкнулись с множеством вопросов. Швейцарии также пришлось балансировать на грани своих обязательств по Проекту и привлекательностью для иностранных инвесторов. Тем не менее, ей удается совмещать многостороннее сотрудничество по международным налоговым инициативам с интересными выгодными предложениями для компаний.

В рамках Проекта ОЭСР по противодействию размыванию налогооблагаемой базы и выводу прибыли из-под налогообложения Швейцария приняла на себя обязательства по включению в свое национальное законодательство минимальных стандартов, предусмотренных пунктами 5, 6, 13 и 14 соответствующего Плана действий. Вместе с тем ряд швейцарских нормативно-правовых актов, регламентирующих налоговые правоотношения, уже и так соответствуют минимальным стандартам Проекта BEPS. К примеру, методы разрешения споров являются частью переговоров по заключению двусторонних соглашений об избежании двойного налогообложения. А в плане применения правила проверки основной цели (англ. principal purpose test — PPT) к Швейцарии возникает меньше всего вопросов по сравнению со всеми другими юрисдикциями, поскольку профильное законодательство содержит ряд норм о реализации данного правила.

Вместе с тем необходимо скорректировать швейцарскую правовую базу, и в настоящем аналитическом материале речь пойдет как раз о том, какие меры должны быть приняты для обеспечения полного соответствия налоговой системы Швейцарии Проекту BEPS.

На национальном уровне властями Швейцарской Конфедерации несколько лет назад были предприняты попытки реформирования налоговой системы. После того, как III-я Реформа корпоративного налогообложения была отклонена общественностью в рамках прямой демократической системы Швейцарии, Правительство выдвинуло Реформу корпоративного налогообложения № 17 (STR 17).

Еще один пакет изменений, повлиявших на традиционно конфиденциальное осуществление предпринимательской деятельности в Швейцарии, связан с межстрановой отчетностью, автоматическим обменом информацией и американским Законом о налогообложении иностранных счетов 2009 года (FATCA).

Кроме того, швейцарская система взимания и уплаты НДС также претерпела ряд изменений за последние несколько лет. Во многом она схожа с европейской гармонизированной системой взимания данного налога, но вместе с тем между двумя системами имеются существенные различия — к примеру, в рамках соответствующего законодательства так и не был реализован принцип страны назначения.

Швейцарская позиция по Проекту BEPS

Швейцария входит в число первоначальных членов ОЭСР и активно способствует достижению целей организации. Так, данное государство обязалось оказывать полную поддержку по Проекту BEPS и внесло существенный вклад в разработку Плана по регулированию противодействия размыванию налогооблагаемой базы и выводу прибыли из-под налогообложения.

В соответствии со своим историческим стремлением поддерживать международные инициативы по автономной односторонней активности Швейцария приняла на себя обязательства по реализации «минимального стандарта», предусмотренного Действиями 5, 6, 13 и 14 по Плану действий BEPS; по мнению властей, данные меры позволят создать справедливые равные условия для регулирования налоговых правоотношений в государствах-членах ОЭСР, странах Большой Двадцатки, а также за пределами территорий указанных юрисдикций. В данном контексте для многих было бы удивительным узнать, что ряд мер, закрепленных в минимальном стандарте, уже являются частью швейцарской политики по заключению соглашений об избежании двойного налогообложения — речь идет, к примеру, о мерах по разрешению споров, предусмотренных в Статье 14 Плана действий, или применении так называемого «правила проверки основной цели», содержащегося в Статье 6 Плана действий, которое соответствует действующей норме, направленной на противодействие уклонению от налогообложения. Остальные меры, предусмотренные минимальным стандартом, были имплементированы швейцарской стороной в 2017 году, и, по заявлениям властей, реализация прочих мер будет осуществлена в ближайшие несколько лет. Причина того, что Швейцария не вошла в состав первых государств, реализовавших меры, предусмотренные Проектом BEPS, связана с относительно сложной национальной законодательной процедурой по утверждению и введению в действие новых норм.

Многосторонний документ об имплементации мер, связанных с соглашениями об избежании двойного налогообложения

Имплементация различных мер по Проекту BEPS требует внесения ряда правовых корректировок в действующие соглашения об избежании двойного налогообложения. Поскольку процесс внесения двусторонних поправок более чем в 3000 международных соглашений потребовал бы огромного количества времени, ОЭСР приняла решение разработать многосторонний официальный документ, который позволил бы имплементировать меры по Проекту BEPS, имеющие отношение к соглашениям об избежании двойного налогообложения, с наименьшими временными и прочими затратами.

В ноябре 2016 года ОЭСР представила окончательную редакцию Многосторонней конвенции об имплементации мер, связанных с соглашениями об избежании двойного налогообложения, в целях предотвращения размывания налогооблагаемой базы и вывода прибыли из-под налогообложения (англ. Multilateral Convention to Implement Tax Treaty-Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting (MLI)), которую 7 июня 2017 года официально подписали 68 юрисдикций, в том числе и Швейцария. Согласно указанной Конвенции стороны могут выбрать, в какие именно соглашения об избежании двойного налогообложения они намерены внести изменения. Конвенцией MLI также предусмотрены альтернативные способы соответствия минимальному стандарту в рамках Проекта BEPS и закреплено право альтернативного применения или отказа от ряда норм. То или иное соглашение об избежании двойного налогообложения может быть изменено на основании положений Конвенции MLI только в том случае, если обе стороны направят соответствующее уведомление и в большинстве случаев, если они согласуют сам текст вносимых изменений.

Так, Швейцария выбрала 14 из действующих 90 соглашений, в которые должны быть внесены поправки на основании Конвенции MLI. Отметим, что в отличие от большинства государств, подписавших Конвенцию MLI, в Швейцарской Конфедерации применятся доктрина, согласно которой поправки, согласованные в рамках указанной Конвенции, должны быть включены в текст швейцарского соглашения об избежании двойного налогообложения. Именно подобная процедура обеспечивает придание юридической силы вносимым изменениям. Данный подход направлен на избежание необходимости параллельного изучения текстов Конвенции MLI и того или иного соглашения, при этом обеспечивается правовая определенность и ясность соглашений об избежании двойного налогообложения. Швейцария выбрала соглашения с теми юрисдикциями, которые разделяют ее позицию по механизму применения Конвенции MLI и которые готовы согласовать текст вносимых поправок. Что касается прочих юрисдикций, Швейцария готова провести переговоры относительно включения положений Конвенции MLI в текст самих соглашений на двусторонней основе (напомним, что в недавнем прошлом подобным образом было изменено соответствующее соглашение с Великобританией).

Основанные на Конвенции MLI поправки, вносимые в швейцарские соглашения об избежания двойного налогообложения, должны вступить в силу до истечения 2019 года. Правительство Швейцарии запустило процесс общественных обсуждений по Конвенции MLI в конце 2017 года, и ратификация данной Конвенции требует как парламентского утверждения, так и факультативного референдума. Кроме того, в целях придания поправкам юридической силы обе стороны соглашения об избежании двойного налогообложения должны согласовать их точную редакцию.

Помимо прочего, Швейцария предусмотрела ряд оговорок по положениям Конвенции MLI. Поправки, которые швейцарская сторона намерена реализовать, могут быть суммированы следующим образом:

  • Изменение преамбулы: В рамках реализации Действия 6 по Проекту BEPS (злоупотребление положениями международных соглашений) в преамбулу соглашений об избежании двойного налогообложения должно быть включено положение о том, что стороны не намерены предоставлять возможности для обеспечения (двойного) отсутствия налогообложения или снижения налогового бремени посредством уклонения от уплаты налогов или избежания налогообложения, в том числе за счет использования «налогового шопинга» (Ст. 6 Конвенции MLI).
  • Применение правила проверки основной цели (PPT): Действие 6 по Проекту BEPS также требует применения правила проверки основной цели (Ст. 7 Конвенции MLI). В соответствии с данной проверкой в праве пользования преимуществами соглашения должно быть отказано, если имеются разумные основания полагать, что получение того или иного преимущества являлось одной из основных целей сделки или договоренности, в результате заключения которой должна быть получена данная выгода, если не может быть установлено, что предоставление определенного преимущества соответствовало бы цели конкретного положения договора. Концепция применения правила проверки основной цели не является новшеством для налоговой системы Швейцарии — в ее рамках она представлена в форме неписанной нормы о предотвращении злоупотребления положениями международных соглашений. В 2005 году Федеральный Верховный суд Швейцарской Конфедерации признал, что неписанная норма о предотвращении злоупотребления положениями международных соглашений (соответствующая правилу проверки основной цели) в порядке презумпции включена в каждое швейцарское соглашение об избежании двойного налогообложения. Кроме того, с сентября 2015 года Швейцария начала включать прямые положения о применении правила проверки основной цели в указанные соглашения, к примеру, данная норма была включена в соответствующее соглашение с Латвией. Правило проверки основной цели, включенное в заключенные ранее соглашения, к примеру, в соответствующий международный договор с Лихтенштейном, должно быть скорректировано в небольшом объеме для обеспечения соответствия аналогичному правилу в рамках Проекта BEPS, поскольку оно затрагивает «конкретную» основную цель, а в Конвенции MLI речь идет об «одной» основной цели.
  • «Гибридные расхождения» и двойное отсутствие налогообложения: Статьей 5 Конвенции MLI предусмотрены три альтернативных варианта предотвращения двойного отсутствия налогообложения в том случае, если речь идет о «гибридных расхождениях» (Действие 2 по Проекту BEPS). Швейцария выбрала Вариант А, в соответствии с которым к резидентам Швейцарской Конфедерации применяется «правило переключения». Согласно данному правилу положения соглашения об избежании двойного налогообложения, в соответствии с которыми в противном случае полученный доход или капитал, принадлежащий на праве собственности резиденту одного договаривающегося государства, не подлежал бы налогообложению, не применяются, если другая договаривающая юрисдикция применяет положения соглашения в целях обеспечения отсутствия налогообложения для такого дохода или капитала или ограничения ставок, по которым уплачивается налог. Весьма примечательным является то, что в соответствии со Статьей 5 Конвенции MLI допускается ассиметричное применение указанных вариантов, что означает, что договаривающиеся государства не должны в обязательном порядке согласовывать используемый вариант. Тем не менее, Швейцария предусмотрела соответствующую оговорку на случай выбора другим государством Варианта С.
  • Совершенствование механизма разрешения споров: В соответствии со Статьей 16 Конвенции MLI минимальный стандарт, предусмотренный Действием 14 по Проекту BEPS, требует реализации процедуры достижения взаимной договоренности (MAP) (вне зависимости от традиционных средств правовой защиты, основанных на нормах национального законодательства), посредством которой договаривающиеся государства могут разрешать споры по вопросам толкования и применения положений соглашений об избежании двойного налогообложения по взаимному согласию. Однако данная поправка несущественным образом затрагивает швейцарские соглашения, поскольку все швейцарские договоры об избежании двойного налогообложения уже включают положения о применении процедуры MAP, и Швейцарская Конфедерация, в целом, отвечает требованиям минимального стандарта (что было подтверждено в первом Отчете ОЭСР по реализации Действия 14). С другой стороны, относительно соответствующих корректировок (Ст. 17 Конвенции MLI) следует отметить, что традиционно Швейцария использовала оговорку по Статье 9(2) Типовой налоговой конвенции ОЭСР, согласно которой договаривающееся государство принимает на себя обязательства по внесению соответствующих корректировок «на автоматической основе». По мнению властей Швейцарии, соответствующие корректировки должны вноситься только на основании взаимного согласия между компетентными органами. Тем не менее, в 2005 году государство отказалось от данной оговорки, таким образом, выразив готовность принять автоматические соответствующие корректировки в рамках обязанности, предусмотренной Статьей 17 Конвенции MLI.
  • Обязательное арбитражное разбирательство: Наконец, Швейцария готова включить норму о проведении обязательного арбитражного разбирательства (Часть IV Конвенции MLI) в свои соглашения об избежании двойного налогообложения, что свидетельствует о соблюдении швейцарской стороной не только минимального стандарта. Согласно Статье 23 Конвенции MLI юрисдикция может выбрать один из двух видов арбитражного разбирательства. Первый вид представляет собой «арбитраж окончательного решения», согласно которому компетентный орган каждой договаривающейся юрисдикции направляет свое окончательное предложение на рассмотрение состава арбитража; затем состав арбитража выносит решение по предложениям — одному из которых придается обязательная сила для обеих сторон. Второй вид арбитражного разбирательства заключается в «арбитраже независимого решения»; в рамках данного подхода состав арбитража выносит свое собственное решение на основании информации, представленной сторонами. Швейцария отдала предпочтение первому варианту, однако, она готова рассмотреть вопрос о разрешении спора в порядке независимого арбитража, если другая сторона выразит соответствующее желание.

Спонтанный обмен информацией о налоговых заключениях

Спонтанный обмен информацией о налоговых заключениях является составным элементом Действия 5 по Проекту BEPS. Данная мера направлена на повышение уровня прозрачности международной прозрачности за счет установления требования для национальных налоговых органов обмениваться данными налогового характера.

В Швейцарии международные и внутригосударственные нормы о спонтанном обмене налоговой информацией вступили в силу 1 января 2017 года и начали применяться на практике с 1 января 2018 года. Согласно национальному законодательству предметом обмена могут являться налоговые заключения, составленные после 1 января 2010 года и действующие по состоянию на 1 января 2018 года.

Направление запросов относительно вынесения предварительных налоговых заключений является традиционной исторической реалией для Швейцарии, которая позволяет налогоплательщикам и налоговым органам с точностью определить налоговые последствия заключения той или иной сделки. Данный подход соответствует концепции «совместного соблюдения требований» ОЭСР, опубликованной в 2013 году, которая позволяет повысить уровень эффективности налогообложения и оптимизировать отношения между налогоплательщиками, налоговыми органами и посредниками. Таким образом, количество налоговых заключений, которые должны быть проанализированы в Швейцарии для оценки необходимости обмена, является относительно большим по сравнению с другими юрисдикциями. Для обеспечения эффективного сбора информации и упрощения ее администрирования Швейцария предоставила своим налогоплательщикам возможность заполнения типовой формы, разработанной ОЭСР. Затем налоговые органы анализируют данные, предоставленные налогоплательщиком. Несмотря на тот факт, что первичный обмен информацией должен состояться только в текущем году, в некоторых кантонах налогоплательщики должны были заполнить указанную форму в первой половине 2016 года. Кроме того, на протяжении 2017 года большинство швейцарских налоговых органов отказывались выносить налоговые заключения, если налогоплательщиком не была заполнена соответствующая форма.

Обмен межстрановыми отчетами

Межстрановые отчеты представляют собой один из трех видов документации, который налогоплательщики, наряду с «матер-файлами» и «локальными файлами», должны направлять в налоговые органы в соответствии с Действием 13 по Плану BEPS в целях упрощения идентификации трансфертного ценообразования и иных практик, приводящих к размыванию налогооблагаемой базы и выводу прибыли из-под налогообложения. В сущности, направление межстрановой отчетности направлено на обеспечение получения информации о трансграничном распределении дохода и налогов, уплачиваемых транснациональными корпорациями, и прочими субъектами предпринимательской деятельности.

Опасаясь чрезмерного административного бремени для транснациональных корпораций в результате реализации норм внутреннего законодательства о документации по трансфертному ценообразованию, Швейцария приняла решение об ограничении реализации Действия 13 по Плану BEPS межстрановой отчетностью и не приняла на себя обязательство по подготовке «мастер-файлов» и «локальных файлов» (хотя в рамках налогового аудита швейцарские транснациональные корпорации должны мотивировать свои трансфертные цены). Разработка внутреннего законодательства, регулирующего обмен межстрановой отчетностью, заняла около двух лет и была завершена 1 декабря 2017 года, когда вступило в силу Многостороннее соглашение компетентных органов по обмену межстрановыми отчетами (англ. Multilateral Competent Authority Agreement on the Exchange of Country-by-Country Reports).

На основании указанного Соглашения транснациональные корпорации, головной офис которых находится на территории Швейцарии и групповой доход которых составляет не менее 900 млн. швейцарских франков (970 млн. долл. США), обязаны на ежегодной основе направлять межстрановые отчеты в Федеральное налоговое управление.

* * *

Новая политика Швейцарии по вопросам международного налогообложения основана на принципе многосторонних отношений. Будучи страной с открытой экономикой, Швейцария поощряет создание справедливой равноправной базы для всех инициатив в рамках Проекта BEPS. Поэтому Швейцарская Конфедерация в полном объеме придерживается минимального стандарта и открыта к диалогу с иностранными государствами для согласования прочих мер, которые благоприятно скажутся на совершенствовании регулирования в том числе сферы международного налогообложения.

Материал подготовлен на основании информации, представленной на http://www.baerkarrer.ch/.

Юрисдикция:  Швейцарская Конфедерация
Тематики:  Налогообложение

Copyright © 2008–2018 Дабл Ю Би Эл Дистрибьюшн. Все права защищены.
Любое копирование или воспроизведение информации, содержащейся в настоящем материале, полностью или частично, возможно только с разрешения Дабл Ю Би Эл Дистрибьюшн.



Перейти в раздел «Аналитика»